De fiscale gevolgen van samenwerking door non-profitorganisaties

Voorwoord / V
Lijst van gebruikte afkortingen / XVII

DEEL I
HOOFDSTUK 1
Inleiding / 3
1.1 Samenwerking door non-profitorganisaties / 3
1.2 Beknopte geschiedenis van samenwerking in Nederland / 5
1.3 Samenwerkingsverbanden en fiscaliteit / 6
1.4 Probleemstelling / 8
1.5 Belang van het onderzoek / 11
1.6 Afbakening van het onderzoek en terminologie / 14
1.6.1 De te evalueren belastingmiddelen / 14
1.6.2 Soorten samenwerking / 15
1.6.3 Op zoek naar een definitie van non-profitorganisaties / 16
1.6.4 PPS / 22
1.7 Methode van onderzoek / 23
1.8 Opbouw van het onderzoek / 24

HOOFDSTUK 2
Uitwerking toetsingskader / 27
2.1 Inleiding / 27
2.2 Neutraliteitsbeginsel / 27
2.2.1 Rol in de fiscale rechtsorde / 27
2.2.2 Rol in de te bestuderen belastingwetten / 29
2.2.3 Toepassing op samenwerkingsverbanden / 32
2.2.4 Uitgangspunten belastingwet en fiscale regelingen / 34
2.2.5 Vergelijking op verschillende niveaus / 35
2.2.6 Beoordelingscriteria die geen rol spelen in dit onderzoek / 35
2.3 Conclusie / 35

HOOFDSTUK 3
Samenwerkingsverbanden in de non-profitsector / 37
3.1 Inleiding / 37
3.2 Verklaring van de begrippen / 37
3.3 Motieven voor samenwerking / 38
3.3.1 Samenwerkingsmotieven algemeen / 38
3.3.2 Samenwerkingsmotieven voor non-profitorganisaties / 39
3.3.3 Kansen en risico’s van samenwerkingen / 40
3.4 Samenwerkingsvormen / 42
3.4.1 Ad-hoc en structurele samenwerking / 42
3.4.2 Interne en externe samenwerkingen / 42
3.4.3 Publiekrechtelijke en privaatrechtelijke samenwerkingen / 43
3.4.4 Juridische vormen / 44
3.4.5 Samenwerkingsovereenkomst / 44
3.4.6 Deelname/participatie / 47
3.4.7 Joint venture / 48
3.4.8 Conclusie en schematische weergave / 52
3.5 De verschillende stadia van samenwerken / 53
3.6 Schematische weergave samenwerkingsvormen en stadia / 54
3.7 Conclusie / 54

DEEL II

HOOFDSTUK 4
Vennootschapsbelasting / 59
4.1 Inleiding / 59
4.2 Algemene structuur Wet Vpb 1969 / 60
4.2.1 Karakter en wijze van heffing / 60
4.2.2 Rechtsgrondslagen / 60
4.2.3 Conclusie toetsingskader / 62
4.3 Non-profitorganisaties in vergelijking met profitorganisaties / 62
4.3.1 Uitgangspunten Vpb-plicht / 62
4.3.2 Diverse sferen en het belang hiervan bij het aangaan van samenwerkingsverbanden / 66
4.3.3 Duurzame organisatie van arbeid en kapitaal / 68
4.3.3.1 Exploitatie van onroerend goed en normaal vermogensbeheer / 68
4.3.3.2 Het aandeel in een samenwerkingsverband / 70
4.3.3.3 Conclusie / 72
4.3.4 Deelname aan het economische verkeer / 72
4.3.4.1 Prestaties uitsluitend aan de deelnemers: geen deelname aan economische verkeer? / 72
4.3.4.2 Prestaties tegen vergoeding / 77
4.3.4.3 Conclusie / 79
4.3.5 Het winstoogmerkcriterium / 79
4.3.5.1 Uitleg winstoogmerkcriterium / 79
4.3.5.2 Totaalwinst of jaarwinst / 80
4.3.5.3 Evidente commercieel-fiscale verschillen / 84
4.3.5.4 Gesubsidieerde samenwerkingen / 86
4.3.5.5 Doorbetaling van giften en prestaties om niet / 90
4.3.5.6 Ondergeschikt winststreven / 94
4.3.5.7 Conclusie / 96
4.3.6 Concurrentiecriterium / 97
4.3.7 Beoordeling van huidige (beperkte) belastingplicht van non-profitorganisaties / 99
4.3.7.1 Achtergrond beperkte en onbeperkte belastingplicht / 99
4.3.7.2 Kritiek op de beperkte belastingplicht / 101
4.3.7.3 Vpb-plicht non-profitorganisatie is toe aan een herziening / 103
4.3.7.4 Duitse systeem inspiratiebron voor de Nederlandse Vpb? / 105
4.3.8 Knelpunten overige samenwerkingsvormen / 106
4.3.8.1 Algemeen / 106
4.3.8.2 De coöperatie / 106
4.3.9 Fiscale eenheid / 110
4.3.9.1 Algemeen / 110
4.3.9.2 Tekortkomingen fiscale eenheidsregime / 111
4.3.10 Begin en einde van de belastingplicht / 113
4.4 Non-profitorganisaties in vergelijking met andere (type) non-profitorganisaties / 114
4.4.1 Algemeen / 114
4.4.2 Subjectieve vrijstellingen / 115
4.4.2.1 Algemeen / 115
4.4.2.2 Algemene manco’s subjectvrijstellingen / 117
4.4.2.3 Winstbestemmingseis zorgvrijstelling / 121
4.4.2.4 Indirecte financiering / 124
4.4.2.5 Conclusie / 126
4.4.3 Objectieve vrijstellingen / 127
4.4.3.1 Algemeen / 127
4.4.3.2 Objectieve vrijstellingen overheidsondernemingen / 128
4.4.3.3 Algemene schending van het neutraliteitsbeginsel / 130
4.4.3.4 Samenwerkingsvrijstelling / 132
4.4.3.5 DVO-vrijstelling / 135
4.4.3.6 Conclusie / 139
4.5 Conclusie en aanbevelingen / 139

HOOFDSTUK 5
Omzetbelasting / 149
5.1 Inleiding / 149
5.2 Algemene structuur Wet OB 1968 / 150
5.2.1 Karakter en wijze van heffing / 150
5.2.2 Rechtsgrondslagen / 150
5.2.3 Conclusie toetsingskader / 151
5.3 Non-profitorganisaties in vergelijking met profitorganisaties / 152
5.3.1 Btw-positie van non-profitorganisaties / 152
5.3.2 Diverse sferen en het (grote) fiscale belang hiervan / 154
5.3.3 Activiteiten in de overheidssfeer / 156
5.3.4 Activiteiten in de vrijgestelde sfeer / 162
5.3.5 Inefficiënties van de bestaande btw-positie van non-profitorganisaties / 165
5.3.6 Het ontstaan van (nieuwe) rechtssubjecten als gevolg van samenwerking / 168
5.3.6.1 Algemeen / 168
5.3.6.2 Partage / 170
5.3.6.3 VAVO-arrest / 171
5.3.6.4 Conclusie / 172
5.3.7 Fiscale vereenzelviging of zelfstandige belastingplicht van de deelnemers en het samenwerkingsverband? / 172
5.3.8 De belastbaarheid van de prestaties door de deelnemers van het samenwerkingsverband / 174
5.3.9 De belastbaarheid van prestaties aan de deelnemers van het samenwerkingsverband / 176
5.3.10 Mogelijkheden om btw-heffing te voorkomen / 177
5.3.11 Het leerstuk ‘nauw samenhangende prestaties’ / 178
5.3.11.1 Algemeen / 178
5.3.11.2 Definitie nauw samenhangende prestaties / 179
5.3.11.3 Conclusie / 187
5.3.12 Het leerstuk ‘eenheid van prestatie’ (VAVO-arrest) / 189
5.3.12.1 Strekking VAVO-arrest en verhouding tot jurisprudentie HvJ / 189
5.3.12.2 VAVO-arrest en het neutraliteitsbeginsel / 192
5.3.12.3 Een andere invalshoek: nauw samenhangende prestaties? / 195
5.3.12.4 Doelredenering? / 196
5.3.12.5 Verhouding tot het leerstuk van partage / 197
5.3.12.6 Relevantie van het VAVO-arrest / 198
5.3.12.7 Besluit van 9 augustus 2019 / 199
5.3.12.8 Conclusie / 201
5.3.13 Fiscale eenheid / 202
5.3.13.1 Algemeen / 202
5.3.13.2 Misbruik van recht? / 204
5.3.13.3 (Gedeeltelijke) niet-ondernemers en de fiscale eenheid / 205
5.3.13.4 Striktere uitleg financiële verwevenheid bij non-profit rechtsvormen / 208
5.3.13.5 Economische verwevenheid en het begrip ‘niet verwaarloosbare economische betrekkingen’ / 210
5.3.13.6 Organisatorische verwevenheid / 212
5.3.13.7 Alternatief: codificatie complexbenadering en nadere invulling verwevenheidseisen / 214
5.3.13.8 Conclusie / 215
5.3.14 Koepelvrijstelling / 216
5.3.14.1 Inleiding / 216
5.3.14.2 Ledencriterium / 217
5.3.14.3 Beperking koepelvrijstelling tot bepaalde diensten en samenwerkingsverbanden / 222
5.3.14.4 Beperking tot vrijgestelde en niet-ondernemersactiviteiten van de leden / 223
5.3.14.5 Diensten zijn direct nodig voor onbelaste of vrijgestelde handelingen van de leden / 229
5.3.14.6 De koepel vordert slechts terugbetaling van het aandeel in de gezamenlijke kosten / 232
5.3.14.7 Non-concurrentievoorwaarde / 235
5.3.14.8 Conclusie / 236
5.3.15 Kosten voor gemene rekening / 236
5.3.15.1 Relevantie van het leerstuk voor samenwerkingen van non-profitorganisaties / 236
5.3.15.2 Inhoud en achtergrond van het leerstuk / 237
5.3.15.3 Voorwaarden / 238
5.3.15.4 Knelpunten / 239
5.3.15.5 Conclusie / 244
5.3.16 Goedkeuring aftrek van voorbelasting samenwerkingsverbanden zonder rechtspersoonlijkheid / 245
5.3.17 Begin en einde van de belastingplicht / 247
5.3.18 Tussenconclusie en aanbeveling / 248
5.4 Non-profitorganisaties in vergelijking met andere (type) non-profitorganisaties / 251
5.4.1 Inleiding / 251
5.4.2 Specifieke vrijstellingen voor samenwerkingsverbanden in bepaalde non-profitsectoren / 251
5.4.2.1 Algemeen / 251
5.4.2.2 Achtergrond van de specifieke vrijstellingen / 252
5.4.2.3 Beoordeling op basis van het neutraliteitsbeginsel / 254
5.4.3 Buitenwettelijke vrijstellingen structurele detachering van personeel / 254
5.4.3.1 Ratio van het besluit / 254
5.4.3.2 Formele aspecten / 256
5.4.3.3 Achtergrond van het besluit / 256
5.4.3.4 Centrale overwegingen Hoge Raad / 257
5.4.3.5 Voorwaarden in het besluit / 262
5.4.3.6 Conclusie / 264
5.4.4 Transparantiemethode / 264
5.5 Conclusies en aanbevelingen / 266

HOOFDSTUK 6
Overdrachtsbelasting / 279
6.1 Inleiding / 279
6.2 Algemene structuur Wet BRV / 280
6.2.1 Karakter en wijze van heffing / 280
6.2.2 Rechtsgrondslagen / 282
6.2.3 Conclusie toetsingskader / 283
6.3 Non-profitorganisaties in vergelijking met profit-organisaties / 284
6.3.1 Inleiding / 284
6.3.2 Juridische fusie (art. 5bis Uitv.besl. BRV) / 285
6.3.2.1 Werking / 285
6.3.2.2 Doel en strekking / 286
6.3.2.3 Knelpunten / 286
6.3.2.3.1 Summiere toelichting en (te) strikte uitleg zakelijkheidstoets / 286
6.3.2.3.2 Overkill in voortzettingseis / 293
6.3.2.3.3 Onduidelijkheden omtrent samenloop met art. 5d Uitv.besl. BRV / 294
6.3.2.4 Conclusie / 295
6.3.3 Interne reorganisatie (art. 5b Uitv.besl. BRV) / 295
6.3.3.1 Werking / 295
6.3.3.2 Doel en strekking / 297
6.3.3.3 Art. 5b Uitv.besl. BRV is niet rechtsvormneutraal / 297
6.3.3.4 Conclusie / 300
6.3.4 Juridische fusie en taakoverdracht ANBI’s (art. 5d Uitv.besl. BRV) / 300
6.3.4.1 Werking / 300
6.3.4.2 Doel en strekking / 302
6.3.4.3 Knelpunten / 303
6.3.4.3.1 Kan art. 5d Uitv.besl. BRV worden gemist? / 303
6.3.4.3.2 Strenge definitie taakoverdracht / 304
6.3.4.3.3 Activa/passiva-eis en lastige toerekeningsexercities / 306
6.3.4.3.4 Onduidelijkheden rondom voorwaarde ‘geen commerciële factoren’ / 308
6.3.4.3.5 Geen specifieke knelpunten voortzettingsvereiste / 310
6.3.4.4 Conclusie / 311
6.3.5 Beoordeling overige reorganisatiefaciliteiten (art. 5a en art. 5c Uitv.besl. BRV) / 311
6.4 Non-profitorganisaties in vergelijking met andere (type) non-profitorganisaties / 312
6.4.1 Algemeen / 312
6.4.2 Summiere onderbouwing en gebrekkige relevantie van bepaalde non-profit vrijstellingen / 314
6.4.3 Verstoringen van het level playing field / 317
6.4.4 Knelpunten in de onderwijsvrijstelling / 319
6.5 Conclusie en aanbevelingen / 323

DEEL III

HOOFDSTUK 7
Samenvatting, conclusies en aanbevelingen / 331
7.1 Inleiding / 331
7.2 Beantwoording onderzoeksvraag / 332
7.2.1 Samenwerking versus zelfstandig verrichten van activiteiten / 332
7.2.2 Samenwerking door alleen non-profitorganisatie versus samenwerkingen door alleen profitorganisaties / 333
7.2.3 Samenwerking door non-profitorganisaties van dezelfde aard versus samenwerking door non-profitorganisaties van verschillende aard / 334
7.3 Aanbevelingen / 335
7.3.1 Zorg voor een gelijke fiscale uitgangspositie van non-profitorganisaties / 335
7.3.2 Non-profit vrijstellingen Vpb zijn toe aan herziening / 337
7.3.3 Naar een meer uniform fiscale uitleg van het begrip economische activiteiten / 339
7.3.4 Meeste knelpunten op het terrein van de btw / 340
7.3.5 Verruiming samenwerkings- en reorganisatiefaciliteiten noodzakelijk en gewenst / 345
7.3.6 Knelpunten subjectieve vrijstellingen in de Vpb / 348
7.3.7 Betere afstemming fiscale wet- en regelgeving met overheidsbeleid / 348
7.4 Slotsom / 349

Summary / 351
Bijlage: Interviews / 367
Lijst van geraadpleegde literatuur / 385
Jurisprudentieregister / 415
Trefwoordenregister / 427